Steuerberater Hansjörg Bay - Unternehmensführungslexikon
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Jahresabschluss
Rechnungswesen » Jahresabschluss:
1. Überblick Der Jahresabschluss ist eine Zusammenfassung der
Rechnungslegung eines Unternehmens
über sein Betriebsvermögen, seine Verbindlichkeiten, Aufwendungen und
Erträge im abgelaufenen Geschäftsjahr. Er
ist nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung aufzustellen
und hat Handelsbräuche, Rechtsprechungen und Erkenntnisse der
Betriebswirtschaftslehre zu berücksichtigen.
Der
Jahresabschluss von Kapitalgesellschaften
Das Handelsrecht stellt
unterschiedliche Anforderungen an den Jahresabschluss von Kapital- und
Nichtkapitalgesellschaften.
Der Jahresabschluss von
Kapitalgesellschaften umfasst die Bilanz, die Gewinn- und
Verlustrechnung und den Anhang (§ 242 Abs. 3 HGB in Verbindung mit § 264
Abs. 1 HGB).
Mittelgroße und große
Kapitalgesellschaften ergänzen diesen Jahresabschluss durch einen
Lagebericht.
Konzerne erstellen darüber
hinaus einen Konzernabschluss, der aus Konzernbilanz,
Konzernerfolgsrechnung und Konzernanhang besteht.
Aufgestellt wird der Jahresabschluss von den gesetzlichen
Vertretern. Das sind bei einer Aktiengesellschaft die
Vorstandsmitglieder, bei einer Kommanditgesellschaft auf Aktien die
persönlich haftenden Gesellschafter und bei einer GmbH die
Geschäftsführer.
Die Frist für die Aufstellung des
Jahresabschlusses beträgt bei
großen und mittelgroßen
Kapitalgesellschaften drei Monate nach dem Bilanzstichtag,
bei kleinen Kapitalgesellschaften maximal sechs Monate nach dem
Bilanzstichtag.
Mittelgroße und große
Kapitalgesellschaften (auch Genossenschaften und Konzerne) müssen ihren
Jahresabschluss und ihren Lagebericht prüfen lassen. Zur Prüfung berechtigt
sind grundsätzlich nur Wirtschaftsprüfer,
bei mittelgroßen GmbHs auch vereidigte Buchprüfer. Nach der
Bestätigung des Jahresabschlusses durch den Abschlussprüfer erfolgt
die Feststellung durch die Gesellschafter (GmbH) bzw. durch den
Aufsichtsrat (AG). Darüber hinaus müssen Kapitalgesellschaften, Konzerne,
Genossenschaften und GmbH & Co. KGs ihren Jahresabschluss offen
legen (§§ 325-327 HGB). Hierzu reichen die gesetzlichen Vertreter von
Kapitalgesellschaften spätestens mit Ablauf des zwölften Monats des dem
Abschlussstichtag nachfolgenden Geschäftsjahres den Jahresabschluss (mit
Bestätigungsvermerk bzw. dessen Versagung, Lagebericht, Bericht des
Aufsichtsrats, die Corporate Governance Erklärung) beim Betreiber des
elektronischen Bundesanzeigers elektronisch ein; die Einreichung ist im
elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen. Für Konzernabschlüsse ist
analog vorzugehen. Von dieser Grundregel gelten gem. §§ 325- 328 HGB
bestimmte Ausnahmen und Ergänzungen, auf die an dieser Stelle nicht im
Einzelnen eingegangen wird. Der Umfang der Offenlegungspflicht ergibt sich
aus den Vorschriften des Handelsgesetzbuches (siehe im Einzelnen den
Beitrag Offenlegung des
Jahresabschlusses).
Der Jahresabschluss von
Einzelunternehmen und Personengesellschaften
Bei Einzelunternehmen
und Personengesellschaften besteht der Jahresabschluss nach § 242 Abs. 3
HGB aus der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung. Für die Aufstellung
des Jahresabschlusses sind die Einzelunternehmer bzw. die
persönlich haftenden Gesellschafter verantwortlich. Der
Jahresabschluss sollte innerhalb der einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang
entsprechenden Zeit aufgestellt werden (§ 243 Abs. 3 HGB), in der Praxis
ist eine Frist von maximal sechs Monaten üblich. Für den
Jahresabschluss von Einzelunternehmen und Personengesellschaften besteht
nach HGB grundsätzlich keine Offenlegungspflicht.
Interessengruppen und Sichtweisen
Der Jahresabschluss eines
Unternehmens kann für unterschiedliche Gruppen interessant sein. Daher
bestehen bezüglich des Inhalts, der Gestaltung sowie der Prüfung des
Jahresabschlusses seit Jahrzehnten unterschiedliche Auffassungen
(Jahresabschlussanalyse). Sie ergeben sich aus:-
den
unterschiedlichen Interessen der Beteiligten
dem
unterschiedlichen Nutzen und den unterschiedlichen
Belastungen, die mit der Erstellung eines Jahresabschlusses
einhergehen
Außerdem lassen sich die
einzelwirtschaftliche Betrachtung, die gesamtwirtschaftliche
(gesellschaftsbezogene) Betrachtung und die juristische Betrachtung
unterscheiden. Diese Sichtweisen sind verbunden mit verschiedenen
Interessen und Zielvorstellungen der jeweiligen Gruppen:
unternehmensinterne Interessengruppen (zum Beispiel Anteilseigner,
Management)
unternehmensextene Interessengruppen (zum
Beispiel Wettbewerber, Kreditgeber, Gläubiger)
der
Staat und seine Organe (zum Beispiel Fiskus, staatliche
Aufsichtsbehörden)
Für dasUnternehmen stellt der
Jahresabschluss und dessen Prüfung eine gesetzlich angeordnete Pflicht dar.
Zur Wahrung seiner Interessen mischt sich der Gesetzgeber aktiv und
detailliert in die unternehmensinternen Angelegenheiten ein. Die
Unternehmen sind gehalten, Anforderungen zu erfüllen und Bestimmungen
einzuhalten. Folglich stellt der Jahresabschluss und seine Prüfung für das
Unternehmen eine nicht unerhebliche kostenmäßige Belastung dar: Die
Vorbereitung und Durchführung binden Arbeitszeit und kräfte. Es entstehen
Aufwand und Kosten für Aktivitäten, die das Unternehmen
in dieser Form für sich selbst kaum durchführen würde. Durch ständig
wechselnde gesetzliche Vorschriften, umfangreichere Bestimmungen und
detailliertere Forderungen des Gesetzgebers stellt der Jahresabschluss
immer höhere Anforderungen an die damit befassten Mitarbeiter im
Unternehmen.
Gleichzeitig nimmt die inhaltliche Bedeutung des
Jahresabschlusses, für die Bereitstellung relevanter Informationen für die
Unternehmensführung, ständig ab. Die seit Jahren entwickelten
Controlling-Instrumente stellen inzwischen dem Management viel
genauer, aktueller und entscheidungsbezogener die entsprechenden Daten zur
Verfügung (Controlling).
2. Controller und
Jahresabschluss Der Controller steht häufig vor sich ändernden
Anforderungen. Die Vorbereitung und Realisierung des Jahresabschlusses
einschließlich seiner Prüfung (oder zumindest die Mitwirkung daran) gehört
jedoch zu einem Aufgabengebiet, mit dem er sich periodisch wiederkehrend
zu beschäftigen hat. Dieses umfassende Tätigkeitsfeld des Controllers
wird in der Literatur jedoch häufig vernachlässigt. In der betrieblichen
Praxis - insbesondere in mittelständischen Unternehmen - gehören diese
Aufgabenaber ebenso zum Alltagsgeschäft des Controllers wie die Entwicklung
neuer Controlling-Instrumente. Durch die Arbeiten zum Jahresabschluss und
seiner Prüfung, entstehen selbst bei nicht allzu großen
Kapitalgesellschaften Kosten in Höhe von
mehreren Zehntausend EUR. Außerdem wird ein Großteil der Arbeitszeit des
Controllers gebunden.
Aus personeller Sicht geht es bei der
Erstellung des Jahresabschlusses primär um das Zusammenspiel und das
Verknüpfen von externen (Steuerberater, Rechtsanwalt) und internen
Aufgabenträgern (Geschäftsführer, Leiter Rechnungswesen, Controlling, Leiter Personal
etc.).
Aus zeitlicher Sicht lassen sich die Aktivitäten in
zwei Abschnitte unterteilen:
Aktivitäten zur
vorausschauenden Vorbereitung des Jahresabschlusses im laufenden Geschäftsjahr (sofern Geschäfts- und
Kalenderjahr übereinstimmen, Beginn etwa ab Mitte/Ende November)
Aktivitäten zur Aufstellung des Jahresabschlussberichtes und zur
Vorbereitung seiner Prüfung durch den/die Abschlussprüfer (entsprechend den
gesetzlichen Vorschriften)
Aus formaler Sicht
geht es bei der Erstellung des Jahresabschlusses darum, die gesetzlichen
Vorschriften über die Buchführung im Allgemeinen und den Jahresabschlusses
im Besonderen zu erfüllen. Vor allem dienen die umfangreichen Aktivitäten
zur Vorbereitung und Realisierung des Jahresabschlusses dem Ziel, den
Bestätigungsvermerk durch den Abschlussprüfer ohne Einwendungen (§ 322 Abs.
1 HGB) zu erhalten.
Inhaltlich geht es darum, mit Hilfe des
Jahresabschlusses ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild
der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln (§ 264 Abs. 2 HGB).
Dazu sind die Ansatzvorschriften (insbesondere §§ 246 bis 251 HGB)
und die Bewertungsvorschriften (insbesondere §§ 252 bis 256 HGB) zu
beachten, die zusammen die Bewertungsgrundsätze darstellen. Diese
Vorschriften beinhalten neben Pflichten und Verboten auch
Wahlrechte, mit denen der Gesetzgeber relativ breite
Gestaltungsmöglichkeiten für den Jahresabschluss gestattet
(Jahresabschlussanalyse). Das Controlling sollte diese bilanzpolitischen
Spielräume nutzen, um das Bild des Jahresabschlusses in gewünschter
Weise, das heißt zur Unterstützung unternehmenspolitischer Ziele, zu
beeinflussen.
Da nicht alle genannten Ziele gleichzeitig und in
gleicher Weise erreicht werden können, besteht die Steuerungsaufgabe des
Controlling darin, diesen Zielkonflikt (Zielsystem) zu
beherrschen.
3. Vorbereitung und Durchführung des
Jahresabschlusses Organisatorische Vorbereitung
Zur
organisatorischen Vorbereitung des Jahresabschlusses sind folgende Punkte
für den Controller wichtig:
Die Kontenführung und der
buchmäßige Jahresabschluss, der durch die Buchhaltung intern realisiert
wird
die Jahresabschlussanweisungen sowie die
Vorbereitungen zum Kontenabschluss bzw. zur Inventur mithilfe von Saldenbestätigungen
und Inventuranweisungen
Jahresabschlussanweisungen erarbeitet das Controlling in Abstimmung
mit der Geschäftsführung. Mit diesen Anweisungen werden inhaltliche
Schwerpunkte, Termine und Verantwortlichkeiten verbindlich geregelt. Es
sollten zumindest folgende Schwerpunkte festgehalten werden:
zeitlicher Rahmen
Verantwortlichkeiten
einzelne Arbeitsschritte
besondere
Schwerpunkte der Inventur
Listen
Belege
Vordrucke
Von den Geschäftsbanken des Unternehmens sind zur
unmittelbaren Vorbereitung des Jahresabschlusses Bestätigungen über
folgende Angaben einzuholen:
Kontenstand zum 31.12.
des Jahres für alle unterhaltenen Konten
Stand der
Guthabenkonten unter Angabe der Fälligkeit und eventueller
Verfügungsbeschränkungen sowie Angabe, bis zu welchem Zeitpunkt Zinsen
abzurechnen sind
Stand der Kreditkonten unter Angabe
der Zins- und Rückzahlungsbedingungen und der gestellten Sicherheiten sowie
Angaben, bis zu welchem Zeitpunkt Zinsen abgerechnet sind
Wertangaben über deponierte Wertpapiere incl. möglicher
Verfügungsbeschränkungen
Art, Höhe und Laufzeit der
eingeräumten Kreditlinien
Angaben über Konten, die in
der Zeit vom 01.01. bis 31.12. gelöscht wurden
Stand
von zum Inkasso eingereichten Schecks und Wechseln, die noch nicht
gutgeschrieben sind
Stand Obligo aus diskontierten
Wechseln
Stand sonstiger Verpflichtungen gegenüber der
Bank, zum Beispiel aus Devisentermingeschäften, Bürgschaften,
Patronatserklärungen oder anderen Finanzinstrumenten (Finanzierung,
Kreditsicherheiten)
Erklärung der Bank, dass keine
weiteren Guthaben bzw. Verpflichtungen für das Unternehmen bestehen
Zur unmittelbaren Vorbereitung des
Jahresabschlusses sollten von den wichtigsten Gläubigern/Schuldnern
Saldenbestätigungen angefordert werden. Außerdem sind von den
Rechtsvertretern des Unternehmens Beurteilungen über besondere Sachverhalte
einzuholen wie über:
Bestehende oder schwebende
Rechtsstreitigkeiten, in denen das Unternehmen Beklagter ist oder sein kann
(Angaben zur möglichen Haftung des Unternehmens bzw. zur Höhe des
Streitwertes und zum Stand des Verfahrens)
Sonstige
Rechtsansprüche oder eventuelle Prozessverbindlichkeiten des Unternehmens
(Angaben zur Haftung bzw. zum Streitwert)
Vorgenommene,
laufende oder bereits angekündigte Untersuchungen einer Aufsichtsbehörde
(Angabe der auf das Unternehmen voraussichtlich zukommenden Kosten)
Bestehende oder
schwebende Rechtsstreitigkeiten, in denen das Unternehmen Kläger ist oder
sein kann (Angabe des entstandenen Schadens bzw. Streitwertes)
Verstöße des Unternehmens gegen geltendes Recht, für die das
Unternehmen gegebenenfalls haften muss (Angabe der möglichen Haftungssumme
bzw. des Streitwertes)
Vorgenommene oder geplante
Änderungen der Satzung, Kapitalerhöhungs- bzw. -erniedrigungsmaßnahmen
Rechtsstreitigkeiten, die während des Jahres beendet
wurden
Vom Steuerberater bzw. der
Steuerberatungsgesellschaft erhält man folgende Angaben bzw.
Bestätigungen:
Die zum Jahresende zu bilanzierenden
Steuerschulden bzw. Steuererstattungsansprüche (aufgegliedert nach
Steuerart und Veranlagungszeitraum)
Eine Erklärung, ob
gegen einzelne Steuerbescheide Rechtsbehelfe eingelegt wurden
(Kurzbeschreibung des Rechtsbehelfsverfahrens einschließlich einer
Einschätzung in Bezug auf den zu erwartenden Ausgang)
Angaben zu möglichen steuerlicher Risiken
Angaben zu
den von der zuständigen Betriebsprüfungsstelle geprüften
Veranlagungszeiträumen
Übersicht über die bis zum
Abschlussstichtag geleisteten Dienste einschließlich der
Honorarbeiträge
Bereitstellung benötigter
Abschlussunterlagen
Welche Unterlagen vom Abschlussprüfer konkret
gefordert werden, ist nicht bis ins kleinste Detail festzulegen. Einige
Unterschiede resultieren aus den unterschiedlichen Prüfungsmethoden der
Prüfer bzw. der Prüfgesellschaften. Häufig ergeben sich erst im
Prüfungsverlauf bestimmte Sachzwänge zur Erarbeitung bestimmter Unterlagen
und Übersichten. Verhältnismäßig häufig werden folgendeUnterlagen
benötigt:
Zu den
häufig vom Abschlussprüfer angeforderten Unterlagen gehören ferner:
Anlagenspiegel (mit Zu- und Abgängen, Umbuchungen,
Abschreibungen/Zuschreibungen und
Bewertungsänderungen)
Übersicht zu Sachanlagen,
die gemietet/gepachtet bzw. vermietet/verpachtet sind
Übersicht zu Aufwendungen/Erträgen aus Vorgängen das
Sachanlagevermögen betreffend (insbesondere Erträge/Verluste aus
Anlagenabgängen)
Inventurunterlagen mit
Protokollen
Aufnahmebelegen im
Original
Zusammenstellungen von unverarbeitetem
Material auf Baustellen
Materialbestände in
Handlagern
Belegen über unterwegs befindliche Ware
Nachweis von Inventurdifferenzen
Bewertungsunterlagen zu Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen,
Halbfertigwaren, Fertigwaren und Handelswaren (insbesondere bei
Abwertungen)
Bautenbogen mit Angaben zu
Baustellenbezeichnung
Baubeginn/-ende
Auftragswert (davon Vorjahre)
Einzelkosten
Gemeinkosten
Verwaltungskostenzuschlag
Forderungsspiegel
Saldenbestätigungen
Übersicht zu zweifelhaften Forderungen einschließlich
Wertberichtigung
Forderungsverluste einschließlich
Wertberichtigung
Übersicht zu erhaltenen
Anzahlungen
Angaben zur Ermittlung von
Wertberichtigungen (bei Rechtsstreitigkeiten Einschätzung der Erfolgschance
durch den Rechtsanwalt, angezeigte Vergleichsquoten, bei langfristig
überfälligen Forderungen Einschätzungen seitens Creditreform, Auskunfteien,
Kreditversicherung etc.)
Verbindlichkeitsspiegel
Saldenbestätigungen der
Kreditinstitute
Einzelaufstellungen der
Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten
Übersicht
zu Kreditverträgen/-zusagen etc.
Übersicht zu
Sicherheiten (Bürgschaften etc.)
Saldenbestätigungen
der Kreditoren (Lieferungen und
Leistungen)
Übersicht zu Verbindlichkeiten in
Fremdwährung
Übersicht zu Verbindlichkeiten gegenüber
Gesellschaften
Übersicht zu Verbindlichkeiten gegenüber
verbundenen Unternehmen
Übersicht zu sonstigen
Verbindlichkeiten
Übersicht zu
Eventualverbindlichkeiten
Rückstellungsspiegel
Unterlagen/Belege zu
Pensionsrückstellungen
Unterlagen/Belege zu
Steuerrückstellungen
Unterlagen/Belege zu
Rückstellungen für Gewährleistung und drohende Verluste
Unterlagen/Belege zu sonstigen Rückstellungen
Übersicht über die Erlösstruktur (Plan/Ist/Vorjahre)
Übersichten zur Kostenstruktur
Übersicht zum Materialaufwand
Übersicht zum
Personalaufwand
Übersicht zu Zinserträgen und
-aufwendungen
Übersicht zu Mieterträgen und
-aufwendungen
Übersicht zu Beratungskosten
Übersicht zu Sammelposten, wie a. o. Erträge und a. o.
Aufwendungen etc.
Übersicht zu
Finanzanlagen und Beteiligungen
Einzelaufstellung zu aktiven und passiven Rechnungsabgrenzungsposten
4. Zusammenfassung Die Vorbereitung und
Durchführung des Jahresabschlusses und der Jahresabschlussprüfung gehört
häufig zum festgelegten Aufgabenbereich des Controlling. Die
einzelnen Aufgaben fallen jährlich in gleicher oder zumindest ähnlicher
Form an, sodass sich die Aktivitäten weitestgehend planen lassen. Im
Gegensatz zu vielen anderen Controlling-Aufgaben müssen hierbei neben
internen auch externe Anforderungen berücksichtigt werden. Das
betrifft nicht nur die Forderungen des Gesetzgebers, sondern auch die
Vorstellungen der Prüfer bzw. Prüfgesellschaften und der übrigen am
Abschluss beteiligten Organisationen (Kunden, Lieferanten, Banken,
verbundene Unternehmen etc.).
Auch im laufenden Geschäftsjahr muss die
Erstellung und Prüfung des Jahresabschlusses vorbereitet werden: Die
Vorbereitung reicht von der Datenerfassung bis hin zur Ausnutzung
bilanzpolitischer Spielräume. Zur Bewältigung der umfangreichen Aufgaben
(zur Erstellung des Jahresabschlusses) empfiehlt es sich, die Tätigkeiten
bereits im laufenden Geschäftsjahr in
Angriff zu nehmen.