Steuerberater Hansjörg Bay - Steuerlexikon
Sachliche Steuerpflicht - Beginn Gewerbebetrieb
1. Allgemeines Der Beginn und das Ende der sachlichen
Gewerbesteuerpflicht sind nicht ausdrücklich im Gewerbesteuergesetz
geregelt. Der Beginn eines Gewerbebetriebs ist aus dem Wesen der Gewerbesteuer als einer auf den Betrieb
bezogenen Objektsteuer zu bestimmen und daraus folgend durch
einschränkende Auslegung des Begriffs des Gewerbebetriebs.
2.
Beginn des Gewerbebetriebes im Einkommenssteuerrecht Im
Einkommensteuerrecht beginnt der Gewerbebetrieb grundsätzlich dann, wenn
alle in § 15 Abs. 2 EStG genannten Tätigkeiten erfüllt sind. Auf die
Handelsregistereintragung kommt es nicht an. Bei natürlichen Personen und
Personengesellschaften beginnt die betriebliche Tätigkeit mit den ersten
Vorbereitungshandlungen, die der Betriebsgründung dienen und mit
dieser in einem unmittelbaren Zusammenhang stehen. Laufende Ausgaben, die
zeitlich vor der eigentlichen Betriebseröffnung anfallen, wie z.B. Miete
für das Geschäftslokal, Schuldzinsen, Inserate oder Reisekosten, werden als sog. vorweggenommene
Betriebsausgaben bezeichnet. Diese
"Aufbaukosten" werden nach den allgemeinen Grundsätzen als Betriebsausgaben abgesetzt. Sie sind als
Verluste aus Gewerbebetrieb innerhalb der übrigen Einkünfte ausgleichsfähig (§ 2 Abs. 3 EStG,
"vertikaler Verlustausgleich").
3. Beginn des Gewerbebetriebes im Gewerbesteuerrecht In
Abgrenzung zur Einkommensteuer ist Gegenstand der Gewerbesteuer nur der auf den laufenden
Betrieb entfallende, durch eigene gewerbliche Leistungen entstandene Gewinn. Damit ist der
Beginn des Gewerbebetriebes im Gewerbesteuerrecht eigenständig zu
bestimmen. Da nur das gleiche Objekt besteuert wird, kommt es auf einen
vertikalen Verlustausgleich wie bei der
Einkommensteuer nicht an. Soweit danach Aufwendungen in der Planungs- und
Vorbereitungsphase nicht berücksichtigt werden können, scheidet auch die
Feststellung eines vortragsfähigen Gewerbeverlustes nach § 10a GewStG aus.
Zu den bloßen, gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen
Vorbereitungshandlungen werden z.B. gerechnet:
Anmietung
eines Geschäftslokals,
Kauf eines Lieferwagens vor
Eröffnung des Handelsgeschäftes,
Errichtung eines
Fabrikgebäudes, indem nach Fertigstellung Waren produziert werden
Errichtung eines Hotels, mit dessen Betrieb erst nach
Fertigstellung begonnen wird.
Herstellung eines
Wasserkraftwerks (FG Sachsen-Anhalt, 06.05.2010 - 5 K 1712/08, EFG 2011,
258; Az. des BFH: IV B 56/10). Erst mit Inbetriebnahme, um die zum Verkauf
vorgesehene elektrische Energie zu erzeugen, beginnt gewerbesteuerlich der
Gewerbebetrieb.
Der Zeitpunkt des Beginns bzw. der
Einstellung der werbenden Tätigkeit ist unter Berücksichtigung der
Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu
ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten (z.B.
Fertigungsbetrieb oder Handelsbetrieb) unterschiedlich zu bestimmen
sein.
| Praxistipp: | |
| Die
Abgrenzung darf aber nicht dazu führen, den Beginn des
Gewerbebetriebs auf einen zu späten Zeitpunkt zu verlagern. So ist z.B.
bereits der Beginn der Herstellung von später zu veräußernden Waren
Gegenstand des gewerblichen Betriebs. | |
Ist keine Betriebsstätte erforderlich, ist an andere Merkmale anzuknüpfen, wie z.B. der Beginn von Kundenbesuchen oder Werbemaßnahmen.
Diese Grundsätze gelten sowohl für Einzelgewerbetreibende wie für Personengesellschaften BFH, 22.11.1994 - VIII R 44/92, BStBl. II 1995, 900). Sie sind unabhängig von der Rechtsform ihrer Gesellschafter.
| Beispiel: | |
| S. H 2.5 Abs. 1 [Beginn der Gewerbesteuerpflicht eines
Personenunternehmens] GewStH 2009. | |
| Praxistipp: | |
| Die Handelsregistereintragung einer
ausschließlich aus Kapitalgesellschaften bestehenden Personengesellschaft
führt aus diesem Grunde nicht bereits zum Beginn der Gewerbesteuerpflicht.
Die Geprägerechtsprechung und die Regelungen des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG
sind nicht geeignet, den Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht
zeitlich vorzulegen. Die sachliche Gewerbesteuerpflicht eines von einer
Personengesellschaft, deren Gesellschafter
ausschließlich Kapitalgesellschaften sind, zu betreibenden Unternehmens
beginnt daher erst, wenn sämtliche tatbestandlichen Merkmale eines
Gewerbebetriebs erfüllt sind und der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt
ist. Entscheidend ist, wann die Voraussetzungen für eine werbende Tätigkeit, für die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr tatsächlich erfüllt sind, sodass sich das Unternehmen mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann (BFH, 22.11.1994 - VIII R 44/92, BStBl II 1995, 900). | |
Die Steuerpflicht kraft Rechtsform beginnt bei Kapitalgesellschaften mit der Eintragung in das Handelsregister, bei Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften mit der Eintragung in das Genossenschaftsregister und bei Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit mit der aufsichtsbehördlichen Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb. Von diesen Zeitpunkten ab kommt es auf Art und Umfang der Tätigkeit nicht an. Bei einer Kapitalgesellschaft, die zum Zwecke der Übernahme eines Gewerbebetriebs gegründet wird, beginnt die Gewerbesteuerpflicht nicht erst mit dem Zeitpunkt der Fortführung des übernommenen Betriebs, sondern mit der Eintragung in das Handelsregister. Die Steuerpflicht kann aber vor den bezeichneten Zeitpunkten durch die Aufnahme einer nach außen in Erscheinung tretenden Geschäftstätigkeit ausgelöst werden. Die nach außen tätig gewordene Vorgesellschaft bildet zusammen mit der später eingetragenen Kapitalgesellschaft oder einem anderen Unternehmen im Sinne des § 2 Abs. 2 GewStG einen einheitlichen Steuergegenstand (BFH, 08.04.1960 - III 129/57 U, BStBl III, 319; BFH, 18.07.1990 - I R 98/97, BStBl II 1990, 1073; R 2.5 Abs. 2 GewStR 2009).
| Praxistipp: | |
| Soweit vor
Aufnahme des Geschäftsbetriebs erhebliche Anlaufkosten entstehen, sollte in
Erwägung gezogen werden, den Gewerbebetrieb in der Rechtsform einer
Kapitalgesellschaft zu führen, da bei Einzeluntenrhemen bzw.
Personegsellschaften Vorbereitungshandlungen nicht berücksichtigt werden
können. Allerdings sind dabei auch die Folgen der Aufgabe des Betriebs mit in Erwägung zu ziehen. Während beim Einzelunternehmen bzw. Personegesellschaften Veräußerungs- bzw. Betriebsaufgabegewinne nicht der Gewerbesteuer unterliegen (s. Stichwort "Gewerbeertrag"), ist dies bei Gewerbebetrieben kraft Rechtsform immer der Fall. In der Gesamtbetrachtung kann dies ggf. nachteilig sein. | |
Bei den sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und den nichtrechtsfähigen Vereinen (§ 2 Abs. 3 GewStG) beginnt die Steuerpflicht bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen mit der Aufnahme eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs.
Bei Unternehmen, für die der Grund für die Befreiung von der Gewerbesteuer wegfällt, beginnt die Gewerbesteuerpflicht im Zeitpunkt des Wegfalls des Befreiungsgrundes.